Premessa

Come noto, la Sentenza della Corte di Giustizia UE del 14 settembre 2006, relativa alla Causa C-228/05, ha costretto il legislatore italiano a rivedere la disciplina IVA riguardante gli autoveicoli, con particolare riferimento al diritto di detrazione dell’IVA assolta dai contribuenti esercenti un’attività di impresa o professionale sull’acquisto di detti beni e sulle relative spese di impiego. Tale Sentenza ha infatti dichiarato illegittime le disposizioni di cui alle lettere c) e d) dell’art. 19- bis1 del D.P.R. 633/1972, le quali prevedevano una indetraibilità totale dell’IVA relativa all’acquisto o alla importazione dei mezzi di trasporto ivi indicati, nonché delle relative spese di impiego, custodia, manutenzione e riparazione, compreso i carburanti e lubrificanti. Per ottemperare a quanto sentenziato dalla Corte di Giustizia, con riferimento al passato, il Governo in carica ha dovuto stabilire con apposito decreto legge modalità e tempi per la restituzione dell’IVA non detratta a suo tempo dai contribuenti per gli acquisti effettuati fino al 13 settembre 2006. Ora che i termini per la presentazione di tale istanza sono scaduti (22 ottobre 2007), con la presente circolare intendiamo soffermarci sulla disciplina IVA relativa alle operazioni aventi oggetto i summenzionati mezzi di trasporto con particolare riferimento alle operazioni di acquisto e rivendita effettuate a partire dal 14 settembre 2006. Nell’illustrare le novità in materia si terrà conto, in particolare, dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con

1. Normativa vigente fino al 13 settembre 2006

L’art. 19-bis1, lettera c) del D.P.R. 633/1972, prima della Sentenza della Corte di Giustizia UE del 14 settembre 2006, in deroga al diritto di detrazione dell’IVA assolta da parte di imprese e professionisti, sugli acquisti di beni e servizi effettuati nell’ambito della loro attività, disponeva l’indetraibilità totale dell’imposta relativa: “all’acquisto o all’importazione di ciclomotori, di motocicli e di autovetture ed autoveicoli indicati nell’articolo 54, lettere a) e c), del D.Lgs 30 aprile 1992, n. 285, non compresi nell’allegata tabella B e non adibiti ad uso pubblico, che non formano oggetto dell’attività propria dell’impresa, e dei relativi componenti e ricambi, nonché alle prestazioni diservizi di cui al terzo comma dell’articolo 16 ed a quelle di impiego, custodia, manutenzione e riparazione relative ai benistessi”. Unici esclusi da tale deroga erano gli agenti e rappresentanti di commercio. La lettera d), invece, stabiliva che l’IVA relativa: all’acquisto o all’importazione di carburanti e lubrificanti destinati ad autovetture e veicoli, aeromobili, navi e imbarcazioni da diporto è ammessa in detrazione se è ammessa in detrazione l’imposta relativa all’acquisto, all’importazione o all’acquisizione mediante contratti di locazione finanziaria, di noleggio e simili di detti autovetture, veicoli, aeromobili e natanti”.Tuttavia, a partire dall’anno 2001 l’art. 30, comma 4, della Legge n. 342/2000 aveva introdotto una limitata detraibilità nella misura del 10% (elevata al 15% per l’anno 2006) e del 50% per i veicoli a motore a combustione non interna, ma con riferimento solo alle operazioni di acquisto, noleggio o leasing degli autoveicoli. Restava, quindi, totalmente indetraibile l’imposta relativa alle spese di impiego,custodia, manutenzione e riparazione, nonché quella assolta sull’acquisto di carburanti e lubrificanti. 

2. Acquisti effettuati a partire dal 14 settembre 2006 e fino al 26 giugno 2007

Come si è detto in premessa, la Sentenza del 14 settembre 2006 ha dichiarato illegittimo quanto disposto dall’art. 19-bis1, lettere c) e d), del D.P.R. 633/1972. Da quella data, pertanto, è stato possibile applicare il principio generale fissato dall’art. 19 dello stesso Decreto riguardante il diritto alla detrazione dell’imposta. In base a tale norma, l’IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi è detraibile se detti beni e servizi sono acquistati nell’esercizio di impresa o professione e nel caso in cui essi sono in parte impiegati per operazioni non soggette all’imposta la detrazione non è ammessa per la quota imputabile a tali utilizzazioni da determinarsi secondo criteri oggettivi. In sostanza, quindi, a partire dal 14 settembre 2006 e fino al 26 giugno 2007 (si veda il successivo paragrafo), ciascun contribuente poteva, in linea teorica, utilizzare percentuali di detrazione dell’IVA sugli acquisti degli autoveicoli e dei relativi carburanti, nonché sulle spese di impiego, custodia, manutenzione e riparazione, in base ad una percentuale variabile a seconda dell’effettivo utilizzo (tutto da dimostrare) per l’attività di impresa o professionale. Di fatto, molti avevano già iniziato ad applicare la percentuale di detrazione forfetaria del 40%, sulla base della richiesta di autorizzazione del Governo italiano alla Unione Europea, ai sensi della Direttiva 77/388/CEE. Richiesta che è stata fatta poche settimane dopo

3. Acquisti effettuati a partire dal 27 giugno 2007

Con la pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale Europea dell’autorizzazione di cui al paragrafo precedente si è finalmente concluso l’iter procedurale comunitario che ha consentito allo Stato italiano di fissare una percentuale di detrazione forfettaria pari al 40% dell’IVA assolta per l’acquisto e l’impiego delle autovetture da parte di imprese e professionisti. Tale disposizione si è resa immediatamente operativa, così come prevedeva l’art. 19-bis1), lettera c) del D.P.R. 633/1972, modificato dall’art. 1, comma 2-bis, del D.L. n. 258 del 15 settembre 2006. Per le fatture emesse a partire dal 27 giugno 2007, pertanto, la detrazione della relativa imposta può essere operata da imprese e professionisti nella misura forfettaria sopra indicata, sia con riferimento all’atto di acquisto, noleggio o leasing, sia con  riferimento alle spese di impiego, custodia, manutenzione e riparazione nonché ai costi relativi a carburanti e lubrificanti. La medesima percentuale di detrazione del 40% deve essere utilizzata anche con riferimento agli acquisti di veicoli a motore a combustione non interna ed alle relative spese di impiego, per i quali in precedenza, in virtù dell’art. 30, comma 4, della Legge n. 388/2000, era consentita la detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti nella misura del 20%. 

4. Rivendita di autoveicoli dopo il 13 settembre 2006

Per la rivendita di autoveicoli effettuata dopo il 13 settembre 2006, all’atto della rivendita deve essere assunta come base imponibile una percentuale del corrispettivo corrispondente alla misura della detrazione operata all’atto dell’acquisto e ciò vale, con riferimento agli autoveicoli acquistati in data antecedente al 13 settembre 2006, a prescindere dalla circostanza che essi siano stati interessati o meno dalla richiesta di rimborso dell’IVA di cui al D.L. n. 258 del 15 settembre 2006. Tale comportamento è conforme ad un criterio generale espresso dalla Corte di Giustizia UE (causa C-291/92), in base al quale nel sistema dell’IVA deve ritenersi insito il principio secondo cui per la rivendita di beni che sono stati destinati in parte ad uso privato ed in parte ad uso professionale e per i quali l’imposta all’atto dell’acquisto è stata detratta solo sulla parte riferibile all’uso professionale, la base imponibile è limitata alla percentuale dell’imponibilecorrispondente a tale utilizzo. Esemplifichiamo quanto detto con i seguenti casi:a) autoveicolo acquistato nel 2003 con IVA detratta inizialmente al 10% e poi chiesta a rimborso nella misura complessiva del 40%: la rivendita deve essere effettuata con base imponibile pari al 40% del prezzo pattuito;b) autoveicolo acquistato nel 2003, con IVA detratta al 10%, per il quale non è stata fatta la richiesta di rimborso: la rivendita deve essere effettuata con base imponibile pari al10% del prezzo pattuito;c) autoveicolo acquistato nel 2007 con IVA detratta al 40%: la rivendita deve essere effettuata con base imponibile pari al 40% del prezzo pattuito.Poiché il principio esposto in questo paragrafo è stato fatto proprio dall’Agenzia delle Entrate solo con la Circolare del 12 ottobre 2007, coloro che avessero rivenduto l’auto dopo la data del 13 settembre 2006 applicando l’IVA sull’intero prezzo pattuito, sulla base di recedenti orientamenti ministeriali, sono autorizzati dalla medesima Circolare ad operare una variazione della base imponibile, da effettuarsi ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. 633/1972.